Sentenza Corte Costituzionale tassa Soru

Sentenza 102/2008

Giudizio Presidente BILE - Relatore GALLO

Udienza Pubblica del 12/02/2008    Decisione  del 13/02/2008

Deposito del 15/04/2008   Pubblicazione in G. U.

Massime:

Titoli:

Atti decisi: ric. 91/2006 e 36/2007

 

ANNO 2008

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

LA CORTE COSTITUZIONALE

composta dai signori:

- Franco          BILE              Presidente

- Giovanni Maria  FLICK               Giudice

- Francesco       AMIRANTE                “

- Ugo             DE SIERVO               “

- Alfio           FINOCCHIARO             “

- Alfonso         QUARANTA                “

- Franco          GALLO                   “

- Luigi           MAZZELLA                “

- Gaetano         SILVESTRI               “

- Sabino          CASSESE                 “

- Maria Rita      SAULLE                  “

- Giuseppe        TESAURO                 “

- Paolo Maria     NAPOLITANO              “

ha pronunciato la seguente

SENTENZA

nei giudizi di legittimità costituzionale degli articoli 2, 3 e 4 della legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4 (Disposizioni varie in materia di entrate, riqualificazione della spesa, politiche sociali e di sviluppo), nel loro testo originario, degli stessi articoli, nel testo sostituito, rispettivamente, dai commi 1, 2 e 3 dell'art. 3 della legge della Regione Sardegna 29 maggio 2007, n. 2 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2007), nonché dell'art. 5 di quest'ultima legge, promossi con due ricorsi del Presidente del Consiglio dei ministri, notificati il 10 luglio 2006 ed il 2 agosto 2007, depositati in cancelleria il 13 luglio 2006 ed il 7 agosto 2007 ed iscritti al n. 91 del registro ricorsi 2006 e al n. 36 del registro ricorsi 2007.

      Visti gli atti di costituzione della Regione Sardegna;

      udito nell'udienza pubblica del 12 febbraio 2008 il giudice relatore Franco Gallo;

    uditi l'avvocato dello Stato Glauco Nori per il Presidente del Consiglio dei ministri e gli avvocati Graziano Campus e Paolo Carrozza per la Regione Sardegna.

 

    1. – Con il ricorso n. 91 del 2006, notificato il 10 luglio 2006 e depositato il 13 luglio successivo, il Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, ha promosso questioni di legittimità costituzionale: a) dell'art. 2 della legge della Regione Sardegna 11 maggio 2006, n. 4 (Disposizioni varie in materia di entrate, riqualificazione della spesa, politiche sociali e di sviluppo), in riferimento all'art. 8, lettera i),dello statuto della Regione Sardegna (nel testo vigente all'epoca del deposito del ricorso), agli artt. 117 e 119 della Costituzione in relazione all'art. 10 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3, agli artt. 3 e 53 Cost., all'art. 117, primo comma, Cost. per violazione dell'art. 12 del Trattato CE; b) dell'art. 3 della stessa legge regionale, in riferimento all'art. 8, lettera i),dello statuto della Regione Sardegna (nel testo vigente all'epoca del deposito del ricorso), agli artt. 117 e 119 Cost. in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, agli artt. 3 e 53 Cost., all'art. 117, primo comma, Cost. per violazione dell'art. 12 del Trattato CE; c) dell'art. 4 della stessa legge regionale, in riferimento all'art. 8, lettera i),dello statuto della Regione Sardegna (nel testo vigente all'epoca del deposito del ricorso), agli artt. 117 e 119 Cost. in relazione all'art. 10 della legge costituzionale 18 ottobre 2001, n. 3, agli artt. 3 e 53, secondo comma, Cost. (parametri non espressamente indicati).

    Il ricorrente premette che le tre norme censurate – le quali istituiscono, rispettivamente, l'imposta regionale sulle plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case, l'imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico e l'imposta regionale su aeromobili ed unità da diporto – non possono trovare fondamento costituzionale nell'art. 8, lettera i), dello statuto di autonomia. Detta disposizione, infatti, comprende tra le entrate regionali le «imposte e tasse sul turismo e gli altri tributi propri che la regione ha facoltà di istituire con legge in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato».

    Sostiene la difesa erariale che «l'attribuzione, dunque, è duplice: diretta, per le imposte e tasse sul turismo; indiretta per gli altri tributi, in quanto presuppone che la regione abbia la facoltà di istituirli, facoltà che non viene attribuita direttamente dalla norma statutaria, ma che deve trovare la sua fonte in norme apposite». Dalla formulazione del citato art. 8, si ricaverebbe, cioè, che «il potere impositivo della regione investe i servizi turistici, vale a dire quelle prestazioni in favore del turista durante la sua permanenza nella regione», con la conseguenza che esso non potrebbe «rappresentare la base costituzionale di nessuna delle norme impugnate perché nessuna di esse […] è riconducibile al turismo, secondo la nozione tradizionale in campo tributario».

    L'Avvocatura generale procede, poi, alla disamina delle singole norme denunciate e all'illustrazione delle censure formulate per ciascuna di esse.

    1.1. – In relazione al denunciato art. 2, la difesa erariale osserva che esso istituisce e disciplina l'imposta regionale sulle plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case, applicabile – nei confronti dell'alienante avente domicilio fiscale fuori dal territorio regionale o avente domicilio fiscale in Sardegna da meno di ventiquattro mesi, con l'esclusione dei soggetti nati in Sardegna e dei loro coniugi – alle cessioni a titolo oneroso a) di fabbricati siti in Sardegna entro tre chilometri dalla battigia marina, destinati ad uso abitativo, escluse le unità immobiliari che per la maggior parte del periodo intercorso tra l'acquisto o la costruzione e la cessione sono state adibite ad abitazione principale del cedente o del coniuge, nonché b) di quote o azioni non negoziate sui mercati regolamentati di società titolari della proprietà o di altro diritto reale su detti fabbricati, per la parte ascrivibile ai fabbricati medesimi.

    Ad avviso della difesa erariale, tale norma víola il citato art. 8, lettera i),dello statuto della Regione Sardegna, perché: a) l'oggetto dell'imposta non può essere ricondotto alla materia del turismo; b) non è ammissibile, in materie diverse dal turismo, una piena esplicazione di potestà tributarie regionali, in carenza della fondamentale legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento nazionale; c) sono «violati i principi del sistema tributario dello Stato» in materie diverse dal turismo.

    La stessa norma violerebbe, inoltre, gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, perché non sarebbe ammissibile, in materia tributaria, una piena esplicazione di potestà regionali in carenza della fondamentale legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento nazionale.

    In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale formula tre ulteriori censure.

    Deduce, in primo luogo, il contrasto della norma denunciata con gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, per violazione del principio fondamentale espresso dall'art. 67, comma 1, lettera b), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi), per cui le plusvalenze immobiliari sono tassabili a condizione che la cessione intervenga a non piú di cinque anni dall'acquisto o dalla costruzione, esclusi gli immobili acquistati per successione o donazione e gli altri casi che sono indicati dallo stesso articolo.

    In secondo luogo, deduce la violazione degli artt. 3 e 53 Cost., per contrasto con il «principio generale» secondo cui lo stesso indice di capacità contributiva non giustifica la sovrapposizione di piú imposte, perché ogni imposta deve avere un presupposto autonomo, dovendo colpire «materie tassabili diverse», mentre nella specie la Regione ha colpito la stessa materia già tassata dallo Stato con l'art. 67, comma 1, lettera b), del d.P.R. n. 917 del 1986.

    In terzo luogo, deduce la violazione dell'art. 117, primo comma, Cost., in relazione all'art. 12 del Trattato CE, in quanto la norma censurata discrimina i cittadini comunitari adottando, per l'applicazione dell'imposta, i seguenti criteri: «non essere nati in Sardegna, che attiene direttamente alla cittadinanza; avere il domicilio fiscale fuori del territorio nazionale, che attiene alla residenza». Argomenta, sul punto, che, secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia delle Comunità europee, «il criterio che ricollega alla residenza nel territorio nazionale l'eventuale rimborso dell'imposta versata per eccesso, sebbene si applichi indipendentemente dalla cittadinanza del contribuente interessato, rischia di danneggiare in particolare i contribuenti cittadini di altri Stati membri, giacché saranno spesso questi ultimi a lasciare il paese o a stabilirvisi durante l'anno».

    1.2. – In relazione al denunciato art. 3, il ricorrente osserva che esso istituisce e disciplina l'imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico, dovuta – secondo classi di superficie – sui fabbricati siti nel territorio regionale ad una distanza inferiore ai tre chilometri dalla linea di battigia marina, non adibiti ad abitazione principale da parte del proprietario o del titolare di altro diritto reale sugli stessi, applicabile nei confronti del proprietario di detti fabbricati, ovvero del titolare di diritto di usufrutto, uso, abitazione, con domicilio fiscale fuori dal territorio regionale, con l'esclusione dei soggetti nati in Sardegna e dei loro coniugi e figli.

    Il ricorrente censura la norma in riferimento all'art. 8, lettera i),dello statuto della Regione Sardegna, perché: a) l'imposta non può essere considerata sul turismo, in quanto non ha alcun rapporto con questo; b) non è ammissibile, in materie diverse dal turismo, una piena esplicazione di potestà tributarie regionali, in carenza della fondamentale legislazione di coordinamento dettata dal Parlamento nazionale; c) sono «violati i principi del sistema tributario dello Stato» in materie diverse dal turismo. Lamenta, altresí, che il tributo pregiudica «le possibilità di politica economica dello Stato, della quale uno degli strumenti principali è quello tributario», perché colpisce la stessa materia tassabile incisa da altri tributi e, in particolare, dall'ICI, producendo una “disarmonia” con i princípi del sistema tributario dello Stato. Lamenta, inoltre, che la norma censurata víola l'art. 53 Cost., inteso quale strumento attraverso il quale «trova applicazione nel settore tributario il principio di uguaglianza sancito dall'art. 3», e l'art. 12 del Trattato CE, per il tramite dell'art. 117, primo comma, Cost., in quanto discrimina i cittadini comunitari adottando, per l'applicazione dell'imposta, i seguenti criteri: «non essere nati in Sardegna, che attiene direttamente alla cittadinanza; avere il domicilio fiscale fuori del territorio nazionale, che attiene alla residenza».

    In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale formula due ulteriori censure.

    Deduce, in primo luogo, il contrasto della norma denunciata con gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, perché l'imposta è determinata in base alla superficie del fabbricato, senza tenere conto del suo valore, mentre «la tassazione in base ai valori catastali, come avviene per l'imposta statale e per l'ICI, andrebbe comunque considerata come principio fondamentale in quanto consente di colpire valori medi, determinati per zone omogenee in rapporto analogo con i valori di mercato e, in ogni caso, variabili a secondo del pregio degli immobili».

    In secondo luogo, deduce la violazione dell'art. 117, primo comma, Cost., in relazione all'art. 12 del Trattato CE, per gli stessi motivi già esposti con riferimento al denunciato art. 2.

    1.3. – In relazione al denunciato art. 4, il ricorrente osserva che esso istituisce e disciplina l'imposta regionale su aeromobili ed unità da diporto, la quale è applicabile, nel periodo dal 1° giugno al 30 settembre, al soggetto avente domicilio fiscale fuori dal territorio regionale che assume l'esercizio dell'aeromobile o dell'unità da diporto (con l'esenzione dall'imposta delle navi adibite all'esercizio di attività crocieristica, delle imbarcazioni che vengono in Sardegna per partecipare a regate di carattere sportivo e delle unità da diporto che sostano tutto l'anno nelle strutture portuali regionali), ed è dovuta: 1) per ogni scalo negli aerodromi del territorio regionale degli aeromobili dell'aviazione generale adibiti al trasporto privato, per classi determinate in relazione al numero dei passeggeri che sono abilitati a trasportare; 2) annualmente, per lo scalo nei porti, negli approdi e nei punti di ormeggio ubicati nel territorio regionale delle unità da diporto, per classi di lunghezza, a partire da 14 metri.

    Ad avviso della difesa erariale, il suddetto art. 4 víola l'art. 8, lettera i),dello statuto della Regione Sardegnae gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, per gli stessi motivi già esposti con riferimento al denunciato art. 3.

    In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale formula due ulteriori censure.

    Deduce, in primo luogo, il contrasto della norma denunciata con gli artt. 117 e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, perché, con riferimento alle unità da diporto che effettuino lo scalo «in zona non attrezzata, in uno specchio di mare ridossato, dove l'ormeggio sia effettuato a terra, utilizzando la struttura naturale della spiaggia», la Regione ha individuato «come presupposto di imposta l'utilizzo di un bene naturale, sul quale non può esercitare poteri», quale il mare, «soggetto solo al potere statale entro i limiti del mare territoriale».

    In secondo luogo, deduce la violazione dell'art. 53 Cost., perché,con riferimento agli aeromobili, a) «si è di fronte ad una duplicazione di imposta di tutta evidenza», in quanto «una imposta (o, meglio, tassa) di questo genere dovrebbe essere in favore di chi ha a carico l'onere di manutenzione e gestione degli impianti aeroportuali, che vengono utilizzati nello scalo. Questi soggetti, peraltro, hanno già la possibilità di rifarsi su chi esercita l'aeromobile attraverso il pagamento dei diritti aeroportuali, o diritto per l'uso degli aeroporti (legge n. 324/1976)»; b) non costituisce indice di capacità contributiva «lo svolgimento di un'operazione per la quale, comunque lo si voglia definire, si paga un prezzo che copre il costo del servizio reso, con margine di utile».

    In terzo luogo, pur senza evocare espressamente gli artt. 3 e 53 Cost., lamenta che, essendo l'imposta dovuta annualmente con riferimento alle unità da diporto, «piú si utilizzano le strutture portuali, minore, proporzionalmente è l'onere dell'imposta che, in questo modo, viene ad avere carattere regressivo».

    2. – Si è costituita la Regione Sardegna, premettendo di avere istituito l'imposta regionale sulle plusvalenze dei fabbricati adibiti a seconde case, l'imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico e l'imposta regionale su aeromobili ed unità da diporto, in forza della potestà legislativa conferitale dall'art. 8, lettera i) dello statuto di autonomia. Detta disposizione, ad avviso della resistente, consente alla Regione di istituire direttamente «tributi legati alla attività turistica, e ciò anche in carenza di una legislazione statale di coordinamento». Diversamente opinando, non avrebbe senso che in detta norma, «solamente per “gli altri” tributi diversi da quelli sul turismo, venga (nuovamente) specificato che gli stessi siano in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato». Tale interpretazione sarebbe confermata, sul piano comparatistico, dalla lettura degli artt. 72 e 73 dello statuto speciale per la Regione Trentino-Alto Adige, i quali riportano in due norme distinte lo stesso contenuto dell'art. 8, lettera i), dello statuto sardo, «scindendo da una parte le imposte e tasse sul turismo (art. 72) e dall'altra gli “altri tributi propri”, da istituirsi (solamente questi) “in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato». In ogni caso, sempre ad avviso della resistente, i princípi del sistema tributario si possono desumere, oltre che da leggi statali che espressamente li stabiliscano per i singoli tributi, «anche dalla legislazione statale vigente in riferimento a tributi non specificamente disciplinati da leggi dello Stato», non potendo trovare applicazione la giurisprudenza costituzionale sul nuovo art. 119 Cost., perché le modifiche apportate al Titolo V della Parte II della Costituzione non possono avere per effetto la restrizione dell'autonomia già spettante alle Regioni speciali.

    Ciò premesso, la resistente osserva, in primo luogo, che i tributi disciplinati dalle norme censurate sono tributi sul turismo nel senso fatto proprio dall'art. 3 del d.lgs. 16 marzo 1992, n. 268 (Norme di attuazione dello statuto speciale per il Trentino-Alto Adige in materia di finanza regionale e provinciale), e cioè «forme di imposizione che colpiscono attività ovvero utilizzo di beni immobili riferiti alla pratica turistica, ovvero attività economiche qualificate come turistiche o inerenti al turismo, in quanto dallo stesso direttamente influenzate sotto il profilo economico, anche in rapporto alla localizzazione dell'attività medesima».

    In secondo luogo, la Regione afferma che l'art. 1 della legge 29 marzo 2001, n. 135 (Riforma della legislazione nazionale del turismo), «pone in relazione la legislazione regionale sul turismo con la tutela dell'ambiente, con la sostenibilità degli interventi e con lo sviluppo del turismo anche ai fini dell'attuazione del riequilibrio con le aree depresse», consentendo al legislatore regionale di individuare nelle seconde case sulla costa un presupposto impositivo “affidabile”, perché strettamente correlato al turismo estivo. È indice di tale stretta correlazione l'azione regionale di salvaguardia dell'ambiente costiero dalla speculazione edilizia; azione che si è manifestata nell'adozione della legge reg. 25 novembre 2004, n. 8 (Norme urgenti di provvisoria salvaguardia per la pianificazione paesaggistica e la tutela del territorio regionale), che ha disciplinato le procedure per la redazione e l'approvazione del piano paesaggistico regionale, istituendo contestualmente alcune misure di salvaguardia, e con la successiva adozione del piano paesaggistico relativo all'area costiera. Proprio in considerazione delle caratteristiche ambientali dell'isola, il presupposto delle imposte istituite con le disposizioni censurate può allora identificarsi nel “consumo” dell'ambiente e del paesaggio «operato dalla mera esistenza […] di fabbricati siti nella fascia costiera e destinati ad essere utilizzati quasi esclusivamente nella stagione estiva», tanto che lo stesso legislatore costituzionale, con l'art. 8, lettera i), dello statuto, ha attribuito alla Regione una potestà legislativa in tema di tributi sul turismo.

    In tale prospettiva, l'imposta sulle plusvalenze delle seconde case a uso turistico sarebbe una non irragionevole e modesta trattenuta sul plusvalore derivato agli immobili costieri «da una politica pubblica fatta di investimenti e pianificazioni volti a rafforzare l'industria turistica e la salvaguardia dell'ambiente».

    Sull'asserita violazione del divieto di doppia imposizione, la resistente precisa che le imposte istituite con le norme censurate hanno presupposti del tutto autonomi e peculiari rispetto alle imposte statali ed afferma preliminarmente che non appaiono chiari i parametri costituzionali che il ricorrente assume violati.

    Rileva, poi, che la Regione può colpire la stessa materia già tassata dallo Stato, perché: a) il citato art. 8, lettera i), dello statuto consente alla Regione di istituire con propria legge imposte e tasse sul turismo, senza necessità che una legge statale la abiliti a farlo; b) il fatto che i tributi censurati si ispirino ad imposte già disciplinate dalla legislazione statale consente di ritenere che la legislazione regionale è in armonia con quest'ultima; c) il carattere necessariamente “aggiuntivo” dell'imposizione regionale rispetto a quella statale è un dato comune all'intero sistema impositivo delle autonomie territoriali, che potrà essere attenuato dalla legislazione attuativa del nuovo art. 119 Cost.; d) l'art. 8, lettera i), dello statuto di autonomia «non può essere letto nel senso che la Regione Sardegna è abilitata a istituire imposte e tasse sul turismo eccezion fatta che sugli immobili turistici»: esso pone, al piú, «un problema di misura e di proporzionalità della nuova imposizione, che tuttavia il ricorso non deduce nelle forme adeguate»; e) il fatto che la tassazione delle plusvalenze immobiliari sia esclusa dalla legislazione statale, dopo un quinquennio dall'acquisto dell'immobile, non costituisce motivo di illegittimità costituzionale, né di disarmonia con i princípi del sistema tributario statale.

    In relazione all'imposta sulle seconde case ad uso turistico, istituita e disciplinata dall'art. 3 censurato, la Regione sostiene, innanzi tutto, che la sua applicabilità solo agli immobili situati nella fascia costiera trova ragione nella finalità di disincentivare la costruzione di tali immobili.

    Rileva, poi, che il riferimento alla superficie dell'immobile per il computo della base imponibile non si pone in disarmonia con il criterio del valore catastale, utilizzato dalla legislazione statale sull'ICI, perché anche quest'ultima considera la superficie come parametro utile a stabilire, sia pur presuntivamente, il valore dell'immobile.

    Afferma, inoltre, che non sussiste la prospettata violazione dell'art. 117, primo comma, Cost. e dell'art. 12 del Trattato CE, sotto il profilo della non discriminazione in base alla nazionalità, perché anche l'ordinamento statale distingue fra residenti e non residenti ai fini dell'imposizione tributaria. A livello regionale, la distinzione fra residenti e non residenti è addirittura imposta dall'art. 8 dello statuto di autonomia, «il quale fonda la gran parte del reddito della Regione […] sul reddito prodotto dai residenti» e rende perciò necessaria la sottoposizione a tassazione di chi abbia con la Sardegna un legame “reale”, costituito dalla proprietà, a fini evidentemente turistici, di una seconda casa in zona costiera. Appare, infatti, coerente con il sistema tributario dello Stato e con gli artt. 23 e 53 Cost., evocati quali parametri dal ricorrente, che il proprietario di un immobile costiero «sia chiamato a contribuire – sia pure con esborsi di modesta entità – al mantenimento dell'ambiente che […] contribuisce a “consumare”».

    La correttezza di tale differenziazione fra il regime fiscale dei residenti in Sardegna e quello dei non residenti emerge, a detta della resistente, anche da altri dati normativi.

    In primo luogo, il decreto legislativo del 30 dicembre 1992, n. 504 (Riordino della finanza degli enti territoriali, a norma dell'articolo 4 della legge 23 ottobre 1992, n. 421), consente ai Comuni di diversificare le aliquote dell'ICI in relazione al fatto se l'immobile sia abitazione, seconda casa, o casa a disposizione non locata e di ridurre l'entità dell'imposta per chi usa l'immobile come abitazione principale.

    In secondo luogo, il d.lgs. 30 aprile 1992, n. 285 (Nuovo codice della strada), consente al sindaco o alla giunta comunale: a) di individuare le zone a traffico limitato, nelle quali la circolazione è riservata ai residenti; b) di subordinare l'ingresso o la circolazione dei veicoli a motore dei non residenti al pagamento di una somma; c) di stabilire che la sosta dei non residenti in tali zone avvenga a titolo oneroso.

    In terzo luogo, la sentenza della Corte costituzionale n. 220 del 2004 ha confermato la legittimità costituzionale dell'art. 98, comma 2, della legge della Regione Sardegna 29 luglio 1998, n. 23 (Norme per la protezione della fauna selvatica e per l'esercizio della caccia in Sardegna), la quale consente ai residenti e preclude ai non residenti il rinnovo delle autorizzazioni venatorie, richiamando il principio del collegamento del cacciatore residente con il territorio, affermato dalla legislazione statale (art. 14, comma 5, della legge 11 febbraio 1992, n. 157, recante «Norme per la protezione della fauna selvatica omeoterma e per il prelievo venatorio»).

    In conclusione, la resistente evidenzia che la differenziazione, a fini fiscali, tra residenti e non residenti è assai frequente nell'ordinamento statale, tanto che il censurato art. 3 risulta in armonia con la legislazione tributaria e non tributaria vigente.

    In relazione all'imposta regionale su aeromobili e unità da diporto, istituita e disciplinata dall'art. 4 censurato, la Regione sostiene, innanzi tutto, che la sua applicabilità soltanto nei confronti di chi esercita l'aeromobile o l'imbarcazione ed è domiciliato fuori dal territorio sardo deve essere ritenuta legittima per le stesse ragioni già esposte in relazione ai tributi di cui ai censurati artt. 2 e 3. Rileva, inoltre, che il tributo colpisce un tipico “servizio turistico” e che la qualificazione del tributo come imposta o tassa è irrilevante. Afferma, poi, che la circostanza che il tributo sullo scalo di aeromobili colpisca operazioni per le quali viene comunque pagato un corrispettivo sotto forma di diritti aeroportuali non esclude che il tributo stesso sia in armonia con i princípi del sistema tributario dello Stato, perché proprio in tale sistema esistono tasse e imposte che – come l'IVA – colpiscono l'esercizio di attività e l'utilizzazione o il consumo di beni.

    Rispetto allo scalo delle unità da diporto, la Regione sostiene, in primo luogo che – contrariamente a quanto affermato dal ricorrente – l'imposta non ha carattere regressivo e non si pone, perciò, in contrasto con l'art. 53 Cost. La scelta del legislatore regionale di escludere dall'imposizione le unità da diporto che sostano per tutto l'anno nei porti della Sardegna sarebbe giustificata dalla finalità di incentivare la presenza costante dell'imbarcazione, fatto che «si traduce in un significativo apporto di reddito “da turismo”» rispetto all'ormeggio occasionale, il quale apporta, invece, solo un reddito limitato alle attività turistiche della Regione e provoca comunque inquinamento e consumo di risorse naturali limitate.

    In secondo luogo, la resistente contesta, «in quanto palesemente esclusa dal tenore letterale della norma impugnata», l'interpretazione data dal ricorrente per cui la disposizione censurata considererebbe imponibile lo scalo in zona non attrezzata del mare territoriale.

    3. – Con memoria depositata in prossimità dell'udienza, il Presidente del Consiglio dei ministri ha ribadito quanto sostenuto nel ricorso, precisando, in particolare, che: a) l'indagine sulla riconducibilità dei tributi oggetto delle norme censurate alla nozione di turismo non pare rilevante, perché la potestà legislativa della Regione Sardegna in materia di tributi deve comunque essere esercitata in armonia con i princípi del sistema tributario dello Stato, anche se ha ad oggetto tributi sul turismo; b) la legittimità costituzionale delle imposte istituite con le norme censurate deve essere valutata in base al presupposto e non in base alla finalità dell'imposizione; c) nell'esercizio della sua potestà legislativa in materia tributaria, la Regione non può «adottare gli stessi presupposti delle imposte statali già in vigore»; d) non è chiaro se l'imposta sulle plusvalenze sia diretta a incentivare o a disincentivare il turismo; e) nel disciplinare tale imposta, la Regione ha illegittimamente colpito lo stesso presupposto di imposta già inciso dalla legislazione statale e non ha tenuto conto del principio dell'ordinamento tributario statale per cui l'incremento del valore di un immobile è ritenuto imponibile solo se realizzato con intento speculativo, «intento da escludersi quando la vendita avvenga a distanza di tempo tale da far presumere che l'acquisto sia stato effettuato con il fine di godimento»; f) sempre in tema di imposta sulle plusvalenze e contrariamente a quanto sostenuto dalla Regione, il criterio della residenza può avere rilievo solo quando «esiste una connessione tra attività, come la caccia, ed il territorio», ma non può giustificare la non sottoposizione a tassazione dei residenti in Sardegna, perché il presupposto dell'imposta si realizza per essi come per i non residenti; g) con l'imposta sullo scalo degli aeromobili e delle unità da diporto, la Regione ha colpito una capacità contributiva, quella espressa dall'utilizzazione dei servizi aeroportuali o portuali, già incisa dalla tassazione statale.

    4. – Con il ricorso n. 36 del 2007, notificato il 2 agosto 2007 e depositato il 7 agosto successivo, il Presidente del Consiglio dei ministri, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, ha promosso questioni di legittimità costituzionale: a) dell'art 2 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge della Regione Sardegna 29 maggio 2007, n. 2 (Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale della Regione – Legge finanziaria 2007) – entrato in vigore il 31 maggio 2007, ai sensi dell'art. 37 della stessa legge –, in riferimento all'art. 8, lettera h),dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge 27 dicembre 2006, n. 296), al principio di ragionevolezza, agli artt. 3 e 53 Cost., all'art. 117, primo comma, Cost. per violazione dell'art. 12 del Trattato CE e, in subordine, all'art. 119 Cost.; b) dell'art. 3 della stessa legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 2, della citata legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, in riferimento all'art. 8, lettera h),dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006), agli artt. 117, terzo comma, e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, agli artt. 3 e 53 Cost., al principio di ragionevolezza; c) dell'art. 4 della stessa legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della citata legge reg. n. 2 del 2007, in riferimento ai parametri già evocati nel ricorso in relazione ai denunciati artt. 3 e 4 della stessa legge reg. n. 4 del 2006, all'art. 117, primo comma, Cost., per violazione degli artt. 3, lettera g), 10, 49, 81, 87 del Trattato CE, agli artt. 117, secondo comma, lettera e), e 120 Cost., all'art. 3 di un non precisato testo normativo, agli artt. 3 e 53 Cost., agli artt. 1, 3, 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006); d) dell'art. 5 della citata legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, in riferimento all'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006), all'art. 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, all'art. 3 Cost., all'art. 117, primo comma, Cost., per contrasto con gli artt. 12 e 49 del Trattato CE.

    Il ricorrente premette che, al fine di individuare i parametri costituzionali applicabili, occorre verificare se il nuovo Titolo V della Parte II della Costituzione abbia ampliato l'autonomia statutaria regionale e pone, perciò, a raffronto l'art. 8, lettera h),dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006) e l'art. 119 Cost.

    Secondo il ricorrente, «tra le due norme non c'è coincidenza di effetti», perché la prima prevede che la potestà regionale in materia tributaria deve essere esercitata in armonia con i princípi del sistema tributario dello Stato, mentre la seconda pone come limite a detta potestà i princípi fondamentali di coordinamento della finanza pubblica e del sistema tributario. A detta del ricorrente, l'art. 119 richiamerebbe «le condizioni di compatibilità tra sistemi tributari, la cui articolazione interna può non restare condizionata», mentre l'art. 8, lettera h), dello statuto speciale richiamerebbe princípi interni al sistema, «nel senso che possono incidere sulla struttura delle singole imposte». In ogni caso, poiché la Corte costituzionale avrebbe affermato – con la sentenza n. 37 del 2004 – che le leggi statali vigenti non possono essere utili per ricavare i princípi fondamentali di coordinamento del sistema tributario, le norme censurate andrebbero valutate alla stregua del parametro statutario, il quale consente l'esercizio di una potestà legislativa in materia tributaria anche in mancanza della fissazione, da parte del legislatore statale, di detti princípi fondamentali.

    Sempre in via generale, il ricorrente premette anche che, con la sola eccezione dell'imposta di soggiorno, i tributi in oggetto, contrariamente alla formulazione letterale delle norme censurate, non possono essere definiti imposte o tasse sul turismo, ma devono essere invece considerati quali «altri tributi propri» ai sensi dell'art. 8, lettera h), dello statuto speciale.

    Premette, infine, di avere proposto, in ragione del rilievo comunitario del mercato turistico sardo, alcune censure basate su parametri di diritto comunitario – da ritenere superate in caso di accoglimento delle censure basate su parametri di diritto interno – in relazione alle quali chiede che sia effettuato il rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia CE, ai sensi dell'art. 234 del Trattato CE.

    L'Avvocatura generale procede, poi, alla disamina delle singole norme denunciate e all'illustrazione delle censure formulate per ciascuna di esse.

    4.1. – In relazione all'art 2 della citata legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 1, della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, la difesa erariale osserva che esso disciplina l'imposta regionale sulle plusvalenze delle seconde case ad uso turistico, applicabile – nei confronti dell'alienante a titolo oneroso avente domicilio fiscale fuori dal territorio regionale o avente domicilio fiscale in Sardegna da meno di ventiquattro mesi – alle cessioni a titolo oneroso: 1) delle unità immobiliari acquisite o costruite da piú di cinque anni, site in Sardegna entro tre chilometri dalla battigia marina, adibite ad uso abitativo e diverse dall'abitazione principale (come definita dall'art. 8, comma 2, del d.lgs. n. 504 del 1992), da parte del proprietario o del titolare di altro diritto reale sulle stesse; 2) di quote o azioni non negoziate sui mercati regolamentati di società titolari della proprietà o di altro diritto reale su detti fabbricati, per la parte ascrivibile ai fabbricati medesimi.

    Ad avviso della difesa erariale, tale norma víola il citato art. 8, lettera h),dello statuto della Regione Sardegna (secondo cui le entrate della Regione sono costituite «da imposte e tasse sul turismo e da altri tributi propri che la regione ha facoltà di istituire con legge in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato»), perché «la legge regionale non è in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato contenuti nell'art. 81 [recte: art. 67], comma 1, lettera b), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917», per cui, «nei confronti di una persona fisica, perché una plusvalenza possa costituire reddito “diverso” […], è necessario l'intento speculativo», il quale «non può avere un'articolazione diversa Regione per Regione» e «va escluso quando tra l'acquisto e la vendita sia intercorso un tempo tale da farlo ritenere quanto meno improbabile».

    La stessa norma sarebbe, poi, irragionevole,perché, applicandosi a tutte le unità immobiliari site entro tre chilometri dalla battigia marina, fisserebbe ingiustificatamente una distanza dalla battigia uguale per tutte le spiagge della Regione, senza tenere conto della conformazione dei luoghi e, quindi, delle diverse possibilità di accesso al mare.

    Il denunciato art. 2 violerebbe, inoltre, il principio di capacità contributiva, perché «nella norma impugnata non si trova alcun elemento per il quale la capacità contributiva, espressa dalla realizzazione di plusvalenze con la cessione di immobili situati nella Regione, sia diversa a seconda che il soggetto risieda in Sardegna o fuori».

    Sussisterebbe anche la violazione dell'art. 117, primo comma, Cost., per contrasto con l'art. 12 del Trattato CE, perché la norma censurata discriminerebbe i cittadini comunitari, assoggettando all'imposta tutti i soggetti non residenti.

    In via subordinata, per il caso in cui «si potessero desumere i principi fondamentali del coordinamento del sistema tributario dalla legislazione tutt'ora in vigore», la difesa erariale deduce la violazione dell'art. 119 Cost., per contrasto con i princípi fondamentali del coordinamento del sistema tributario, che corrispondono, almeno in via transitoria e «fino a che non interverranno le norme statali di attuazione dell'art. 119», ai princípi del sistema tributario dello Stato.

    4.2. – In relazione all'art. 3 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006 (la cui rubrica recita: «Imposta regionale sulle seconde case ad uso turistico»), nel testo sostituito dall'art. 3, comma 2, della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, il ricorrente osserva che esso: a) disciplina l'imposta regionale sulle unità immobiliari destinate ad uso abitativo, dovuta – per metro quadro ed in misura differenziata secondo scaglioni di superficie – sulle unità immobiliari ubicate nel territorio regionale ad una distanza inferiore ai tre chilometri dalla linea di battigia marina, non adibite ad abitazione principale da parte del proprietario o del titolare di altro diritto reale sugli stessi, ed applicabile nei confronti del proprietario di dette unità immobiliari, ovvero del titolare di diritto di usufrutto, uso, abitazione, superficie o del locatario dell'immobile in locazione finanziaria, aventi domicilio fiscale fuori dal territorio regionale; b) prevede che «Per l'anno 2006 l'imposta è dovuta nella misura piú favorevole al contribuente mediante comparazione tra le misure previste dal presente articolo e quelle previgenti» (comma 9).

    Per la difesa erariale, il denunciato art. 3 víola l'art. 8, lettera h),dello statuto della Regione Sardegna (nel testo sostituito dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006) e gli artt. 117, terzo comma, e 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001,perché: a) l'oggetto dell'imposta non può essere ricondotto alla materia del turismo, in quanto «il fine turistico non può essere ritenuto implicito nel fatto che l'unità immobiliare non sia adibita ad abitazione principale», come, ad esempio, nel caso dell'immobile utilizzato per esigenze di lavoro; b) anche qualora ricondotta alla categoria degli «altri tributi propri» della Regione, l'imposta non sarebbe «in armonia con i principi del sistema tributario dello Stato», essendo essa determinata in base alla superficie del fabbricato, senza tenere conto del valore di questo, mentre la tassazione in base ai valori catastali, come avviene per l'ICI, andrebbe comunque considerata come principio fondamentale, in quanto consente di colpire valori medi, determinati per zone omogenee in rapporto con i valori di mercato e, in ogni caso, variabili a seconda del pregio degli immobili; c) la norma non ha obiettivi di coordinamento del sistema tributario, ma si limita a istituire una singola imposta, e perciò non è riconducibile alla materia del coordinamento del sistema tributario, di competenza legislativa concorrente.

    La norma denunciata violerebbe anche l'art. 53 Cost., perché «l'imposta è commisurata alla visibilità del mare, quindi su valori panoramici», i quali non sono materia tassabile, in quanto non integrano la capacità contributiva – che è, invece, legata al valore economico del bene –, e, in subordine, gli artt. 3 e 53 Cost., per irragionevolezza, perché l'imposta è dovuta anche per gli immobili privi di vista sul mare. Violerebbe, inoltre, gli artt. 3 e 53 Cost., sempre per irragionevolezza, in considerazione del contrasto con i princípi del sistema tributario dello Stato, risultante anche dal fatto che l'imposta è «progressiva con l'aumentare delle superfici disponibili da 60 mq. a 150» mq., ma «diventa fortemente regressiva da 150 mq. a 200 per diminuire ancora per le superfici maggiori».

    Infine, sempre secondo l'Avvocatura generale dello Stato, il denunciato art. 3, quanto all'individuazione dei soggetti passivi dell'imposta, si porrebbe in contrasto con il menzionato principio di ragionevolezza, salvo che detta disposizione sia interpretata (interpretazione che si richiede alla Corte di adottare) nel senso che «se il proprietario, o i titolari degli altri diritti reali, non sono nel possesso dell'immobile, l'imposta non è dovuta, né da loro (per mancanza del possesso) né dai possessori non titolari di quei diritti, perché non indicati tra i soggetti passivi».

    4.3. – In relazione all'art. 4 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, nel testo sostituito dall'art. 3, comma 3, della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, il ricorrente osserva che esso disciplina l'imposta regionale su aeromobili ed unità da diporto, applicabile, nel periodo dal 1° giugno al 30 settembre, al soggetto avente domicilio fiscale fuori dal territorio regionale che assume l'esercizio dell'aeromobile o dell'unità da diporto (con l'esenzione dall'imposta: delle imbarcazioni che fanno scalo per partecipare a regate di carattere sportivo, a raduni di barche d'epoca, di barche monotipo ed a manifestazioni veliche, anche non agonistiche, il cui evento sia stato preventivamente comunicato all'Autorità marittima da parte degli organizzatori; delle unità da diporto che sostano tutto l'anno nelle strutture portuali regionali; della sosta tecnica, limitatamente al tempo necessario per l'effettuazione della stessa), e dovuta: 1) per ogni scalo negli aerodromi del territorio regionale degli aeromobili dell'aviazione generale adibiti al trasporto privato, per classi determinate in relazione al numero dei passeggeri che sono abilitati a trasportare; 2) annualmente, per lo scalo nei porti, negli approdi e nei punti di ormeggio ubicati nel territorio regionale e nei campi di ormeggio attrezzati ubicati nel mare territoriale delle unità da diporto, per classi di lunghezza, a partire da 14 metri.

    Ad avviso dell'Avvocatura generale, la norma víola i parametri già evocati in relazione ai denunciati artt. 3 e 4 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, quali sostituiti dall'art. 3, commi 1 e 2, della legge della Regione Sardegna n. 2 del 2007, per i motivi già esposti nelle censure a tali norme.

    Sempre per la difesa erariale, la disposizione denunciata si pone, relativamente ai soggetti che svolgono attività d'impresa, in contrasto con l'art. 117, primo comma, Cost., perché: a) víola l'art. 49 del Trattato CE, «introducendo una restrizione alla libera prestazione dei servizi nel mercato sardo dei servizi nautici e aerei, che costituisce una parte rilevante del mercato europeo»; b) víola l'art. 81 del Trattato CE, «coordinato con gli art. 3, lett. g) e 10», perché ha l'effetto di falsare il gioco della concorrenza all'interno del mercato comune; c) víola l'art. 87 del Trattato CE, perché istituisce un aiuto alle imprese con sede in Sardegna.

    La stessa difesa erariale lamenta, inoltre, la violazione degli artt. 117, secondo comma, lettera e), e 120 Cost., perché la norma censurata investe la materia della concorrenza, riservata alla competenza legislativa statale, incidendo, di conseguenza sull'unità economica della Repubblica. Deduce altresí il contrasto con «l'art. 3 [di un non meglio precisato testo normativo], la cui tutela nella iniziativa economica è affidata alla normativa sulla concorrenza».

    Quanto ai parametri costituiti dagli artt. 3 e 53 Cost., espressivi del principio di ragionevolezza, il ricorrente sostiene che essi sono violati, perché: a) «una attività esercitata nella stessa forma non può essere considerata espressione di capacità contributiva diversa a seconda del periodo in cui viene svolta»; b) l'imposta denunciata ha carattere regressivo, perché la sua misura diminuisce proporzionalmente all'aumentare del numero dei passeggeri che l'aeromobile è abilitato a trasportare e della lunghezza delle unità da diporto e perché, con riferimento a queste ultime, è pagata una sola volta per tutto l'anno, cosí che «piú scali si fanno, meno sarà in proporzione l'onere tributario»; c) con riferimento allo scalo degli aeromobili, il tributo costituisce una duplicazione dei diritti aeroportuali previsti dalla legge n. 324 del 1976, dovuti, per l'utilizzazione degli impianti aeroportuali, al gestore dell'aeroporto; d) sempre con riferimento allo scalo degli aeromobili, il tributo «non può essere definito imposta, perché colpisce i singoli atti di esercizio di un'impresa e non il risultato utile complessivo», né tassa, «perché riscossa da chi non ha nessun coinvolgimento nel servizio utilizzato».

    La difesa erariale evoca, infine, gli artt. 1, 3, 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna, perché, con riferimento alle unità da diporto, l'imposta si applica anche se lo scalo avviene nei campi di ormeggio attrezzati, ubicati nel mare territoriale, che non fa parte del territorio della Regione. Infatti, l'art. 1 dello statuto identifica il territorio regionale nella «Sardegna con le sue isole», mentre i presupposti per imposte della Regione non possono «essere individuati fuori del suo territorio».

    4.4. – Il ricorrente censura, infine, l'art. 5 della legge della Regione Sardegna n. 4 del 2006, che istituisce e disciplina l'imposta regionale di soggiorno, «da destinare ad interventi nel settore del turismo sostenibile», che i Comuni hanno la facoltà di applicare nell'àmbito del proprio territorio, a decorrere dall'anno 2008. Soggetti passivi del tributo sono coloro che non risultano iscritti nell'anagrafe della popolazione residente nei Comuni della Sardegna e l'imposta è dovuta per il soggiorno, nel periodo dal 15 giugno al 15 settembre, nelle aziende ricettive di cui alla legge regionale 14 maggio 1984, n. 22 (Norme per la classificazione delle aziende ricettive), nelle strutture ricettive extra-alberghiere di cui alla legge regionale 12 agosto 1998, n. 27 (Disciplina delle strutture ricettive extra-alberghiere), nelle strutture ricettive di cui alla legge regionale 23 giugno 1998, n. 18 (Nuove norme per l'esercizio dell'agriturismo), nelle unità immobiliari adibite ad abitazioni principali, cosí come definite dall'articolo 8, comma 2, del d.lgs. n. 504 del 1992, concesse in comodato o in locazione, e nelle unità immobiliari non adibite ad abitazioni principali (con l'esclusione, per queste ultime, del proprietario, del coniuge, degli affini e dei parenti in linea retta, dei collaterali fino al terzo grado, e degli ospiti che soggiornano unitamente ad almeno uno dei componenti la famiglia del proprietario). Sono esenti dall'imposta i lavoratori dipendenti che soggiornano per ragioni di servizio attestate dal datore di lavoro, gli studenti che soggiornano per ragioni di studio o per periodi di formazione professionale attestati dalle rispettive università, scuole od enti di formazione, i minori di diciotto anni, nonché i lavoratori autonomi che soggiornano per ragioni di lavoro documentabili.

    Secondo l'Avvocatura generale dello Stato, il denunciato art. 5 víola: a) l'art. 8, lettera h), dello statuto della Regione Sardegna, perché la Regione non può istituire imposte comunali, essendo tale divieto un principio del sistema tributario dello Stato; b) l'art. 119 Cost., in relazione all'art. 10 della legge costituzionale n. 3 del 2001, perché la Regione non può stabilire un'imposta comunale senza lasciare ai Comuni nessun margine di autonomia se non la scelta se istituire o no l'imposta; c) l'art. 3 Cost., perché è irragionevole che i residenti in Sardegna non siano soggetti all'imposta, «poiché la loro posizione è identica se rapportata al presupposto dell'imposta»; d) l'art. 117, primo comma, Cost., per contrasto con l'art. 12 del Trattato CE, perché i cittadini dell'Unione europea subiscono una discriminazione rispetto ai residenti nella Regione, e con l'art. 49 del Trattato CE, perché «la libertà di prestazione dei servizi all'interno della Comunità è violata anche quando vengono frapposti ostacoli al godimento di servizi da parte di cittadini di Paesi membri».

    5. – Si è costituita la Regione Sardegna, ribadendo le argomentazioni svolte nell'atto di costituzione nel procedimento di cui al ricorso n. 91 del 2006 riguardanti il fondamento della potestà legislativa regionale in materia tributaria.

    5.1. – Ad avviso della resistente, l'autonomia legislativa garantita dallo statuto speciale giustifica, nel quadro di un federalismo “competitivo”, una differenza di trattamento fra cittadini di Regioni diverse, in funzione delle diverse politiche economiche e fiscali perseguite, con il solo vincolo della ragionevolezza.

    Per la stessa resistente, poiché le risorse finanziarie delle Regioni a statuto speciale sono costituite da una quota dei principali tributi statali versati dai cittadini residenti nel territorio regionale «a fronte del reddito prodotto e dei servizi scambiati sul quel territorio», è evidente che i cittadini residenti e i non residenti possono essere trattati, dalle leggi tributarie regionali, in modo ragionevolmente diverso. Ciò trova giustificazione nel differente apporto degli uni e degli altri cittadini alle entrate fiscali statali spettanti alla Regione. La differenziazione fra residenti e non residenti non è, allora, posta arbitrariamente dal legislatore regionale, ma trova fondamento nella circostanza che i non residenti non versano alla Regione alcunché, tranne una quota minima e del tutto eventuale di risorse che «dallo Stato arrivasse […] mediante fondi perequativi e risorse aggiuntive». In conclusione sul punto, il fatto che i non residenti utilizzino, mediante le case ad uso turistico situate sulla costa, il territorio e l'ambiente della Sardegna rende ragionevole, e quindi compatibile con l'art. 3 Cost., l'esercizio del potere impositivo regionale allo scopo di realizzare risorse aggiuntive destinate a sviluppare, anche sotto il profilo turistico, «le zone interne e i centri storici dell'Isola».

    Sempre ad avviso della Regione, l'esercizio della potestà impositiva prevista dallo statuto risponde anche all'interesse dello Stato, perché alleggerisce la pressione sui fondi perequativi di cui all'art. 119, terzo comma, Cost. e sulle risorse aggiuntive di solidarietà di cui allo stesso art. 119, quinto comma, Cost. Anzi, il fatto che la Sardegna, Regione con un reddito medio piú basso della media nazionale, abbia istituito i tributi oggetto delle norme censurate avrebbe dovuto essere valutato positivamente, come segnale della capacità di reperire nuove risorse finanziarie per accrescere lo sviluppo.

    La resistente si sofferma, poi, su alcuni esempi di norme regionali che prevedono discipline differenziate tra residenti e non residenti nella Regione, quali: a) l'art. 16, lettera p), della legge della Regione Friuli-Venezia Giulia 25 agosto 2006, n. 17 (Interventi in materia di risorse agricole, naturali, forestali e montagna e in materia di ambiente, pianificazione territoriale, caccia e pesca), il quale dispone che «la Regione determina annualmente, in modo differenziato tra residenti in regione e non residenti, i corrispettivi per l'esercizio della raccolta» dei funghi; b) gli artt. 41 e 70 della legge della Regione Emilia-Romagna 6 agosto 1979, n. 25 (Protezione e incremento della fauna ittica – Organizzazione delle acque interne ai fini della pesca – Norme per l'esercizio della pesca nell'Emilia-Romagna), che riservano ai pescatori professionisti residenti la pesca in determinate categorie di acque; c) gli artt. 1 e 2 della legge della Regione Abruzzo 5 settembre 1991, n. 53 (Provvidenze a favore degli operatori della pesca marittima per i danni subiti in conseguenze delle avverse condizioni ambientali del mare), che prevedevano provvidenze a favore dei soli pescatori residenti nella Regione; d) l'art. 26 della legge della Regione Friuli Venezia-Giulia 20 aprile 1999, n. 9 (Disposizioni varie in materia di competenza regionale), che prevedeva che i proprietari di beni danneggiati dagli eventi alluvionali del 1996, ma non residenti nei Comuni colpiti da tali eventi, beneficiassero di un contributo pari soltanto al 15% del danno subito; e) l'art. 11 della legge della Regione Liguria 8 giugno 2006, n. 15 (Norme ed interventi in materia di diritto all'istruzione e alla formazione), che prevede l'erogazione di contributi per gli studenti piú meritevoli residenti in Liguria.

    5.2. – Al fine di contestare l'affermazione del ricorrente per cui le imposte oggetto delle norme denunciate non sarebbero coerenti con l'art. 8, lettera h), dello statuto di autonomia, la Regione afferma, poi, di aver perseguito, con dette imposte, una politica economica e fiscale in materia di sviluppo turistico. La norma statutaria citata, consente, infatti, di istituire ogni tipo di tributo che abbia attinenza con il turismo, anche sotto forma di imposta sui redditi da plusvalenza immobiliare o sul patrimonio costituito dalle seconde case ad uso turistico. Per tali due imposte, il riferimento del legislatore regionale al limite dei tre chilometri dalla linea di battigia marina è, allora, pienamente ragionevole, trovando rispondenza nelle disposizioni del nuovo piano paesaggistico regionale, che prevedono un regime di tutela proprio per le aree costiere dell'isola. In tale prospettiva, la nozione statutaria di “turismo” non coincide con quella di “servizi turistici”, ma si estende fino a comprendere ogni «coerente e armonica politica economico tributaria di settore».

    Piú in generale, in relazione all'ampiezza dell'autonomia impositiva regionale, la resistente afferma, contestando quanto sostenuto dal ricorrente, che: a) i tributi oggetto delle norme censurate «costituiscono estrinsecazione di un potere impositivo autonomo, che trova giustificazione nello statuto speciale»; b) «i tributi propri sono una figura distinta da quelli appartenenti al sistema tributario dello Stato»; c) la Regione può «deliberare “tipi” specifici di tributi, nell'ambito, certamente residuale, ma non meno qualificante, ad essa assegnato dalla vigenza delle disposizioni delle leggi tributarie dello Stato»; d) «i tributi in questione si devono armonizzare coi principi del sistema tributario statale» e si fondano su una politica finanziaria propria della Regione «nel rispetto dell'unità del sistema tributario dello Stato». Sempre secondo la resistente, a tale ricostruzione consegue che la mancanza di una legislazione statale di coordinamento del sistema tributario non preclude alla Regione Sardegna la facoltà di istituire tributi propri, proprio perché tale facoltà si fonda sulla autonomia statutaria e non sulla potestà legislativa generalmente riconosciuta alle Regioni in materia tributaria dall'art. 117 Cost. A questa considerazione si deve aggiungere che, poiché i tributi istituiti e disciplinati dalle norme censurate hanno per oggetto il turismo, essi «non dovrebbero incontrare particolari difficoltà di “armonia” con i principi del sistema tributario», proprio perché lo Stato ha rinunciato al potere impositivo in materia di turismo; materia ricondotta dall'art. 117, quarto comma, Cost. alla potestà legislativa residuale delle Regioni. Ciò vale, a maggior ragione, in forza della sostituzione dell'art. 8 dello statuto speciale operata dal comma 834 dell'art. 1 della legge n. 296 del 2006. Tale intervento legislativo è, infatti, fondato, sempre a detta della Regione resistente, su un accordo fra lo Stato e la Regione finalizzato a risolvere le conseguenze del mancato funzionamento dei meccanismi di trasferimento di risorse introdotti con la legislazione del 1983; accordo con cui lo Stato avrebbe implicitamente riconosciuto la potestà impositiva della Regione Sardegna in materia di turismo senza subordinarla a interventi statali di coordinamento e senza adottare una normativa di attuazione dello statuto.

    5.3. – In riferimento alla censura della parte ricorrente per cui i tributi oggetto delle disposizioni denunciate violerebbero il principio di progressività, la Regione osserva che le imposte di tipo “turistico-ambientale” colpiscono un soggetto o un bene non in relazione alla capacità contributiva del soggetto o al valore venale del bene, bensí in quanto essi si trovino in un determinato luogo e «“consumino” od usino il bene protetto in questione». Proprio per il carattere di residualità tipico dei tributi regionali, que